[摘要]2016年8月，财政部颁布了《政府会计制度一会计科目和会计报表》（征求意见稿）。政府会计制度依据基本准则确立的“双基础”、 “双体系”、 “双报告”核算模式，在会计科目、会计业务处理、会计报表等内容的设计上采用了双科目、双分录、双报表，致使本制度创新多、篇幅长、内容复杂、逻辑严密、操作性强。本文对制度的创新进行深入分析，对制度的不足之处提出完善建议，对制度的下步研究提出展望，为政府会计改革顺利推进献计献策。

[关键词]权责发生制；政府会计制度；创新

一、研究背景

十八届三中全会提出建立权责发生制政府综合财务报告制度以来，构建科学、规范、统一的政府会计核算标准体系成为当前政府会计改革的重头戏。财政部根据《国务院关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》（国发[2014] 63号），2015年10月起陆续发布了《政府会计准则—基本准则》、《政府会计准则——存货、投资、固定资产、无形资产、公共基础设施》五项具体准则和一个应用指南——固定资产应用指南，政府会计改革的框架基本形成。

在政府会计改革中， 《改革方案》是框架，《基本准则》是起点， 《具体准则》是过程， 《政府会计制度》是落点。基本准则提出了政府会计理论要实现“三双”：收付实现制和权责发生制“双基础”、预算会计和财务会计“双体系”、政府决算报告和财务报告“双报告”，这是一个重大的制度创新。他需要通过在会计制度中设置双科目、设计双分录、编制双报表来实现。2016年8月，财政部发布了《<政府会计制度>征求意见稿》。

为加快《政府会计制度》顺利实施，有必要对制度的创新进行深入分析，对制度的不足之处提出完善建议，对制度的下步研究提出展望。

一、 《政府会计制度》创新研究

（一）会计科目设置创新

1．预算会计科目设置创新

在单位预算会计体系中，为了与预算管理相衔接，设置了预算收入、预算支出和预算结余三个会计要素，这与决算报告所需要对外提供的预算执行情况信息是一致的。设置预算收入和预算支出科目时，基本保留了原会计科目功能，名称改为“财政拨款预算收入、事业预算收入、经营预算收入”等。在内容上， “行政支出”和“事业支出”增加了“待处理”明细科目，用于核算预付的款项。

预算结余类科目，主要设置了资金结存、财政拨款结转、财政拨款结余、非财政拨款结转、非财政拨款结余、专用基金等9个会计科目。根据会计公式“预算收入—预算支出=预算结余”，预算结余是收支净额，会以一定的形态存在。鉴于等号左边科目“预算收入”、 “预算支出”期末结转后无余额，等号右边科目余额必须借贷方自我平衡，因此，预算结余会计科目设置时，既要有反映收支结果期末余额在贷方的会计科目，如财政拨款结转、财政拨款结余、非财政拨款结转、非财政拨款结余、专用基金；又要有表现收支净额形态、期末余额在借方（如货币资金、用款额度）的会计科目，如资金结存（明细科目为货币资金、零余额用款额度、财政应返还额度）。根据期末收支结转常理，仍保留了“其他结余”、“经营结余”、 “非财政拨款结余分配”等结转后无余额科目。

2．财务会计科目设置创新

在单位财务会计体系中，为了满足权责发生制核算需要，设置会计要素时保留五要素，将原“支出类”变更为“费用类”。设置会计科目时在原会计科目基础上，做了增加、拆分等处理，特别资产类、净资产类和费用类变动比较大，主要变化情况如下表1。